حسابداری پیمانکاری یک مدل خاص در مشاغل مالی محسوب می‌شود. از آنجا که درصد بالایی از صاحبان کسب وکار، در حوزه پیمانکاری فعالیت می‌کنند؛ از سوی دیگر پیچیدگی‌های این حوزه کاری تخصص و مهارت بالای حسابداران را می‌طلبد. از این رو تصمیم گرفتیم شما را با یکی از مهم‌ترین مباحث در قرارداهای پیمانکاری، با عنوان کسورات صورت وضعیت پیمانکاری آشنا نماییم.
کسورات قانونی صورت وضعیت چیست؟
پیمانکاران با ارائه صورت وضعیت، روند مالی پروژه موضوع قرارداد را بر اساس پیشرفت کار به کارفرما گزارش می‌دهند. هدف پیمانکار از یک سو گزارش اجرای تعهدات و از سوی دیگر دریافت وجوه مورد توافق در قرارداد است. در این میان بر اساس قانون، کارفرما موظف است بخشی از مبالغ را از صورت وضعیت پیمانکار کسر نموده، نزد خود نگه دارد. در واقع، کسورات صورت وضعیت پیمانکاری، ضمانت اجرای درست قرارداد و پیشگیری از خسارات احتمالی به کارفرما است.
انواع کسورات صورت وضعیت پیمانکاری
کسورات قانونی قراردادهای پیمانکاری تعداد و تنوع زیادی دارد. در اینجا ما تنها به بررسی کسورات صورت وضعیت پیمانکاری می‌پردازیم. انواع موارد قابل کسر از صورت وضعیت پیمانکاری عبارتند از:
♦ کسورات پیش پرداخت
♦ کسورات مالیات
♦ کسورات حسن انجام کار
♦ کسورات بیمه تامین اجتماعی
کسورات پیش پرداخت چیست و چگونه محاسبه می شود؟
اولین مبلغ قابل کسر از مبلغ صورت وضعیت پیمانکاری، پیش پرداخت دریافتی پیمانکار است.
پیش پرداخت وجهی است که کارفرما با هدف تامین مالی پیمانکار برای آغاز کار به او می‌پردازد؛ کارفرما معمولا در ازای این مبلغ، از پیمانکار تضمین پیش پرداخت دریافت میکند. بر اساس آیین نامه تضمین معاملات دولتی، مبلغ پیش پرداخت برای معاملات ۲۰% مبلغ اولیه قرارداد تعیین شده است. این مبلغ بر اساس نوع شرکت طرف قرارداد ممکن است متغیر باشد.
پیش پرداخت برای بخش دولتی و معاملات وابسته به آنها: مبلغ پیش پرداخت برای شرکت‌های دولتی معمولا بین ۱۵% تا ۲۵% مبلغ اولیه قرارداد است؛ مقدار دقیق آن پس از تایید طرفین در اسناد قرارداد اجرای کار، درج می‌شود.
پیش پرداخت برای بخش خصوصی و معاملات وابسته به آنها: در معاملات بخش خصوصی تنها در حالتی که کارفرما در قرارداد پیمانکاری به استفاده از آیین نامه معاملات دولتی تاکید کرده باشد، طرفین موظف به اجرای قرارداد بر اساس آیین نامه هستند؛ در غیر این صورت، مبلغ پیش پرداخت ضمانت‌نامه مورد نیاز و نحوه استرداد آنها در شرایط خصوصی پیمان توسط طرفین تعیین می‌شود.
نحوه کسر پیش پرداخت
کارفرما با دریافت هر صورت وضعیت، مبلغی را به عنوان کسورات پیش پرداخت از صورت وضعیت مربوطه کسر میکند؛ به این ترتیب مبلغ کل پیش پرداخت رفته رفته و تا ارائه آخرین صورت وضعیت، مستهلک خواهد شد.
مهلت کارفرما برای پرداخت مبلغ پیش پرداخت به پیمانکار
بر اساس ماده ۳۶ شرایط عمومی پیمان، مهلت کارفرما برای پرداخت هر قسط از پیش پرداخت با توجه به مهلت‌های زیر، هر کدام بیشتر باشد، تعیین می‌شود:
- حداکثر ۲۰ روز پس از تاریخ تایید درخواست پیمانکار توسط مهندس مشاور
- حداکثر ۱۰ روز پس از تاریخ ارائه تضمین از سوی پیمانکار
شرایط پرداخت پیش پرداخت به پیمانکار
کارفرما معمولا پیش پرداخت را طی ۳ قسط به صورت زیر به پیمانکار می‌پردازد:
- قسط اول: معادل ۴۰% مبلغ پیش پرداخت تعیین شده؛ این قسط پس از تحویل کارگاه محل فعالیت وصول می‌شود
- قسط دوم: معادل ۳۰% مبلغ پیش پرداخت تعیین شده؛ این قسط پس از آماده سازی کارگاه محل فعالیت و تهیه ماشین آلات مورد نیاز وصول می‌شود
- قسط سوم: معادل ۳۰% مبلغ پیش پرداخت تعیین شده؛ این قسط پس از تحویل صورت وضعیت‌های موقت برای انجام ۳۰% مبلغ اولیه قرارداد وصول می‌شود (مصالح اولیه در محاسبه مبالغ صورت وضعیت در نظر گرفته نمی‌شود)
نحوه ثبت حسابداری پیش پرداخت پیمانکاری
پیش پرداخت معمولا طی چند مرحله وصول می‌شود. ولی در حالت کلی، ثبت آن در دفاتر پیمانکار به صورت زیر انجام می‌شود:
| تاریخ | شــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــرح | بدهکار | بستانکار |
| موجودی بانک | ۲۰% مبلغ پیمان | ||
| پیش دریافت از کارفرما | ۲۰% مبلغ پیمان |
🔻 نکته حسابداری
بانک برای صدور ضمانت‌نامه برای پیمانکار، مبلغی را به عنوان سپرده نقدی دریافت میکند؛ همچنین معادل۱۲۰% الباقی ضمانت‌نامه نیز، وثیقه دریافت میکند؛ که بیشتر آن به صورت سفته است. پس از بازپرداخت ضمانت‌نامه، سپرده نقدی به پیمانکار تحویل داده می‌شود. اما نکته مهم اینجاست که بانک احتمالا بابت سپرده، سودی به پیمانکار پرداخت میکند؛ ولی این سود جز درآمدهای پیمان محسوب نمی‌شود.
تضمین پیش پرداخت چیست؟
نوعی ضمانت که پیمانکار بر اساس قرارداد و در ازای دریافت پیش پرداخت به کارفرما می‌پردازد. پیمانکار به صورت‌های زیر می‌تواند پیش پرداخت را تضمین نماید:
♦ ارائه ضمانت نامه بانکی و یا ضمانت نامه صادره از موسسات غیربانکی دارای مجوز از بانک مرکزی
♦ ارائه ضمانت نامه صادره از موسسات بیمه‌گر مورد تایید و دارای مجوز فعالیت و یا ارائه ضمانت نامه از بیمه مرکزی
♦ ارائه گواهی تایید شده با مهر دفتر هیئت دولت، برای مبلغ خالص مطالبات قطعی شده قرارداد، صادره توسط دستگاه‌های اجرایی و یا ذی‌حسابان آن دستگاه
♦ ارائه اوراق مشارکت بی نام تضمین شده از سوی بانک‌ها و یا دولت (با قابلیت بازخرید قبل از سررسید)
♦ ارائه وثیقه ملکی معادل ۸۵% ارزش کارشناسی رسمی آن
♦ ارائه ضمانت‌نامه‌های صادره توسط صندوق‌های ضمانت دولتی، دارای مجوزهای قانونی فعالیت و اساسنامه
کسورات حسن انجام کار چیست و چگونه محاسبه می شود؟
بر اساس قانون، ماده ۵ آیین نامه تضمین معاملات دولتی و ماده ۳۵ شرایط عمومی پیمان، کارفرما می‌تواند از هر صورت وضعیت مبلغ ۱۰% بابت تضمین حسن انجام کار کسر و نزد خود نگهداری نماید. سپس نصف این مبلغ پس از تحویل موقت پروژه و مابقی آن پس از تحویل قطعی آزاد خواهد شد.
🔻 نکته
♦ در صورتی که مفاد ماده ۳ آیین نامه تضمین معاملات دولتی، رعایت شده باشد، ۸۰% مبالغ سپرده حسن انجام کار به پیمانکار برگشت داده خواهد شد.
♦ شرایط کسر تضمین حسن انجام کار، بر اساس توافق طرفین قرارداد قابل تغییر خواهد بود.
کسورات مالیات چیست و چگونه محاسبه می شود؟
بر اساس ماده ۱۰۴ ق.م.م، کارفرما باید مبلغ ۳% از مبلغ هر صورت وضعیت را به عنوان علی‌الحساب مالیات کسر و به حساب سازمان مالیاتی واریز می‌نمود؛ اما از ابتدای سال ۹۵ این ماده قانونی حذف شد. به عبارت دیگر، پیمانکاران تکلیفی نسبت به پرداخت مالیات برای قراردادهای حق‌الزحمه‌ای ندارند؛ بلکه پرداخت مالیات بر عهده شخص حقوق بگیر است.
به این ترتیب مالیات عملکرد سالانه پیمانکار نیز، طبق قانون مالیاتها پس از رسیدگی به دفاتر قانونی محاسبه و مطالبه می‌شود.
کسورات بیمه تامین اجتماعی چیست و چگونه محاسبه می شود؟
بر اساس ماده ۳۸ قانون تامین اجتماعی کارفرما مکلف است:
♦ در قراردادی که با پیمانکار منعقد میکند وی را ملزم به بیمه نمودن کارکنان شاغل در کارگاه و پرداخت حق بیمه آنها نماید
♦ جهت تضمین انجام تعهد فوق، ۵% از مبلغ ناخالص کارکرد را از هر صورت وضعیت کسر نماید؛ این سپرده به همراه آخرین قسط پیمانکار تا ارائه مفاصا حساب بیمه تامین اجتماعی نزد کارفرما نگهداری شود
به این ترتیب پس از اتمام قرارداد، پیمانکار باید با مراجعه به سازمان تامین اجتماعی، بر اساس لیست‌های بیمه ارسالی و محاسبات مربوط به حق بیمه، مفاصا حساب دریافت نماید. سپس با ارائه آن به کارفرما، مقادیر کسر شده بابت حق بیمه را (۵% کل مبلغ قرارداد) دریافت نماید.
نحوه محاسبه حق بیمه برای قراردادهای پیمانکاری
قراردادهای پیمانکاری بر اساس نوع انجام آنها، به دو دسته تقسیم می‌شوند:
الف) قراردادهای عمرانی
قراردادهای پیمانکاری در صورت داشتن شرایط زیر مشمول طرح‌های عمرانی خواهند بود:
♦ قرارداد بر اساس فهرست بها پایه سازمان مدیریت و برنامه‌ریزی (قراردادهای پیمانکاری) یا ضوابط تیم سازمان مذکور (قراردادهای مشاوره‌ای) منعقد شده باشد
♦ تمام یا قسمتی از بودجه عملیات از محل اعتبارات عمرانی دولت (اعتبارات ملی منطقه‌ای و استانی) تامین شده باشد
نحوه محاسبه حق بیمه قراردادهای عمرانی
جمع حق بیمه قابل پرداخت برابر است با:
ناخالص کارکرد * % ۶/۶ = (ناخالص کارکرد) * ۰/۶% + (ناخالص کارکرد) * ۶%
مبلغ (ناخالص کارکرد) * ۶% برابر حق بیمه و مبلغ (ناخالص کارکرد) * ۰/۶% بیمه بیکاری است. از این میزان
- ۶/۱% آن سهم پیمانکار
- ۰/۵% آن سهم کارفرما
خواهد بود.
ب) قراردادهای غیرعمرانی
قراردادهای غیرعمرانی از نظر تهیه مواد اولیه و نحوه اجرای آنها به دو دسته تقسیم می‌شوند:
دسته اول: قراردادهای مکانیکی یا غیردستمزدی
دسته دوم: قراردادهای غیرمکانیکی یا دستمزدی
🔻 قراردادهای مکانیکی یا غیردستمزدی
قراردادهای مکانیکی یا غیردستمزدی، قراردادهایی که یکی از شرایط زیر را داشته باشد:
- قراردادهای خدماتی که کل کار به صورت مکانیکی انجام می‌شود
- صفر تا صد اجرای پروژه از تهیه کلیه مصالح و مواد اولیه مورد نیاز تا انجام کلیه امور بر عهده پیمانکار و با هزینه او صورت می‌گیرد؛ به عبارت دیگر، پروژه غیردستمزدی است
نحوه محاسبه حق بیمه قراردادهای غیرعمرانی مکانیکی
جمع حق بیمه قابل پرداخت برابر است با:
ناخالص کارکرد * %۷/۷۸ = (ناخالص کارکرد) * ۰/۷۸% + (ناخالص کارکرد) * ۷%
مبلغ (ناخالص کارکرد) * ۷% برابر حق بیمه و مبلغ (ناخالص کارکرد) * ۰/۷۸% بیمه بیکاری است.
🔻 قراردادهای غیرمکانیکی یا دستمزدی
قراردادهای غیرمکانیکی یا دستمزدی، قراردادهایی که یکی از شرایط زیر را داشته باشد:
- قراردادهای خدماتی که کل یا قسمتی از کار به صورت غیرمکانیکی صورت می‌گیرد
- تهیه کلیه مواد اولیه مورد نیاز برای پروژه بر عهده کارفرما و با هزینه او صورت می‌گیرد و پیمانکار تنها دستمزد اجرای آن را دریافت میکند
نحوه محاسبه حق بیمه قراردادهای دستمزدی
جمع حق بیمه قابل پرداخت برابر است با:
ناخالص کارکرد * %۱۶/۶۷ = (ناخالص کارکرد) * ۱/۶۷% + (ناخالص کارکرد) * ۱۵%
مبلغ (ناخالص کارکرد) * ۷% برابر حق بیمه و مبلغ (ناخالص کارکرد) * ۰/۷۸% بیمه بیکاری است.
نکات مهم در زمینه کسورات بیمه
در انتها چند نکته کاربردی برای اجرای بهتر تکالیف حق بیمه و کسورات آن می‌پردازیم.
قراردادهای غیرعمرانی با اشخاص حقیقی
هرگاه قرارداد پیمانکاری (در طرح‌های غیرعمرانی) با اشخاص حقیقی منعقد شود؛ به صورتی که انجام کار به صورت دستمزدی و شخص پیمانکار شخصا در اجرای عملیات قرارداد (طبق گواهی واگذارنده کار) اشتغال به کار داشته باشد؛ در این حالت پس از محاسبه حق بیمه قرارداد، مطابق بخشنامه ۱۴ جدید درآمد سازمان تامین اجتماعی، معادل حق بیمه دستمزد مشمول بیمه شخص پیمانکار در دوره اجرای قرارداد، از میزان حق بیمه قابل پرداخت کسر می‌شود؛ سپس مابقی حق بیمه جهت دریافت مفاصا حساب به سازمان تامین اجتماعی پرداخت می‌شود.
نحوه تصفیه حساب پیمانکار با سازمان بیمه
پیمانکار باید هر ماهه لیست کارکنان خود را تهیه نماید؛ همچنین حق بیمه آنها را بر اساس حقوق و مزایای مشمول بیمه محاسبه و پرداخت کند.
پس از خاتمه پروژه، پیمانکار بر اساس درصدهای مشخص شده بیمه خود را محاسبه میکند. اگر این مبلغ از مبالغ پرداخت شده طی مدت اجرای قرارداد بیشتر باشد، مابه‌التفاوت آن را به سازمان تامین اجتماعی می‌پردازد؛ اما اگر بیمه محاسبه شده از مبالغ پرداخت شده طبق لیست حقوق و دستمزد ماهانه کمتر باشد، از این بابت مبلغی باز پس نمی‌گیرد.
شرایط دریافت مفاصا حساب قبل از بازرسی بیمه
در خصوص قراردادهای مشمول ماده ۳۸ تامین اجتماعی که صدور مفاصاحساب برای آنها منوط به انجام بازرسی از دفاتر قانونی پیمانکار است؛ چنانچه با امکانات و اولویت‌های تعیین شده امکان انجام بازرسی از دفاتر قانونی پیمانکار در مدت زمان محدود وجود نداشته باشد همچنین پیمانکار برای دریافت مفاصاحساب عجله داشته باشد؛ در صورتی که پیمانکار لیست کارکنان خود را در مهلت مقرر ارسال نموده باشد همچنین طبق پرونده مطالباتی فاقد بدهی باشد، صدور مفاصاحساب بلامانع است.
